Internationale Unternehmensbesteuerung
Nach einem über fünfjährigen Prozess haben sich 130 Staaten auf die wichtigsten Eckpunkte für eine Reform der internationalen Unternehmensbesteuerung verständigt. Vereinbart wurde ein Zwei-Säulen-Modell: Zum einen sollen Gewinne von Konzernen mit mehr als 20 Milliarden Euro Jahresumsatz dort zusätzlich besteuert werden, wo ihre Kunden die Waren und Dienstleistungen kaufen, zum anderen soll eine weltweite effektive Steuerbelastung von 15 Prozent sichergestellt werden.
Mit den Maßnahmen der ersten Säule soll erreicht werden, dass "besonders profitable Konzerne" – zu denen auch die großen US-Internetanbieter gehören – in den Ländern einen größeren Anteil ihrer Steuern zahlen, in denen sie auch die hohen Umsätze erzielen (sogenannte Marktstaaten). Das könnte auch zu zusätzlichen Belastungen dieser Unternehmen führen. Einzelheiten sind noch zu verhandeln, doch es besteht Einigkeit, dass die Marktstaaten ein erweitertes Besteuerungsrecht an den Gewinnen der betreffenden Unternehmen erhalten sollen.
Die Maßnahmen der zweiten Säule haben eine viel größere Relevanz, weil eine ganz neue Definition einer Mindestbesteuerung gefunden werden muss, die weltweit für möglichst alle Staaten gelten soll.
Details zu den beiden Säulen und ein konkreter Umsetzungsplan sollen bis Ende Oktober 2021 ausgearbeitet werden. Neun Länder haben Vorbehalte angemeldet. Eine weitere Herausforderung sind die Staaten, die sich gar nicht beteiligt haben.
Der Hintergrund:
Die Finanzverwaltungen von 139 Staaten arbeiten zurzeit im Rahmen des sogenannten Inclusive Framework (IF) der OECD an einer Reform der internationalen Unternehmensbesteuerung, die insbesondere der Internationalisierung und Digitalisierung der Wirtschaft Rechnung tragen soll.
So soll unter anderem auch dann eine Gewinnbesteuerung möglich sein, wenn vor Ort keine physische Betriebsstätte und damit nach den bisher geltenden Regeln kein Anknüpfungspunkt für eine Gewinnbesteuerung vorhanden ist. Zudem soll der internationale Steuerwettbewerb reglementiert werden, indem Staaten eine zusätzliche Besteuerung auf Gewinne vornehmen können, die im Ausland unterhalb der Grenze einer effektiven Mindestbesteuerung von 15 Prozent besteuert werden.
Mit ihrem "Statement on a Two-Pillar Solution to address the Tax Challenges arising from the Digitalisation of the Economy" vom 1. Juli haben sich 130 dieser Staaten nun auf die grundlegenden Eckpunkte des Zwei-Säulen-Modells verständigt.
Barbados, Estland, Ungarn, Irland, Kenia, Nigeria, Peru, Saint Vincent und Grenadinen sowie Sri Lanka haben (noch) nicht ihr Einverständnis erklärt. Zwar ist innerhalb des IF keine einstimmige Annahme erforderlich, jedoch wird eine Umsetzung der neuen Regelungen durch möglichst alle beteiligten Staaten angestrebt.
USA brachten neuen Schwung, aber auch Modifikationen
Die Arbeiten hatten seit Jahresbeginn 2021 einen Schub erhalten, weil die neue US-Regierung unter Präsident Joe Biden und Finanzministerin Janet Yellen die bisherige Blockadehaltung der USA aufgegeben und eine Mindestbesteuerung – im Prinzip so, wie in Säule 1 vorgeschlagen – befürwortet hatte.
Gleichzeitig wurde allerdings auf Drängen der USA der Anwendungsbereich von Säule 1 stark modifiziert: So unterliegen nunmehr alle Unternehmensaktivitäten – und nicht nur "Consumer facing businesses" (CFB) beziehungsweise "Automated digital Services"(ADS) – einer zusätzlichen Gewinnbesteuerung in den Marktstaaten und damit einer Umverteilung der Besteuerungsrechte hin zu diesen Staaten, in denen die Nachfrage besonders hoch ist.
Akzeptiert hat die US-Administration, dass mit der inhaltlichen Erweiterung des Anwendungsbereichs für die Maßnahmen der Säule 1 der Schwellenwert für die betroffenen Unternehmen deutlich angehoben wurde. Statt bei 750 Millionen Euro Konzernumsatz soll die Grenze nunmehr bei 20 Milliarden Euro liegen. Vereinbart wurde bereits, dass diese Grenze nach sieben Jahren auf 10 Milliarden Euro gesenkt werden soll.
Als Entgegenkommen an die USA wird gewertet, dass spätestens nach dem Start der neuen Regeln 2023 die von einigen Staaten eingeführten Digitalsteuern, die in erster Linie auf eine Belastung der US-Internetkonzerne ausgerichtet sind, wieder abgeschafft werden. Für die Anwendung der Maßnahmen in Säule 2 zur effektiven Mindestbesteuerung gilt weiterhin die Grenze von 750 Millionen Konzernumsatz.
Im Statement wurden unter anderem folgende Eckpunkte vereinbart:
Säule 1
- Scope/Anwendungsbereich
Von den neuen Regelungen sind multinationale Unternehmen (MNEs) mit einem weltweiten Umsatz von mehr als 20 Milliarden Euro und einer Profitabilität (Umsatzmarge) von mehr als 10 Prozent (Gewinn vor Steuern) erfasst. Die Umsatzschwelle könnte bei einer erfolgreichen Umsetzung auf Basis einer maximal einjährigen Evaluierung bereits nach sieben Jahren auf 10 Milliarden Euro gesenkt werden. Ausgenommen sind Unternehmen der Rohstoffförderung und regulierte Finanzdienstleistungsunternehmen. - Nexus
Nach Maßgabe einer "special purpose nexus rule"kommt eine Besteuerungszuweisung gemäß Amount A nur dann zur Anwendung, wenn das betroffene Unternehmen in einem Staat ("jurisdiction") einen Umsatz von mindestens 1 Million Euro erzielt. Bei kleineren Staaten mit einem BIP von weniger als 40 Milliarden Euro kommt ein Nexus von 250.000 Euro zur Anwendung. - Quantum/neu verteilbarer Gewinnanteil
Es ist beabsichtigt, dass 20 bis 30 Prozent des verbleibenden Gewinns oberhalb einer Profitabilitätsschwelle von 10 Prozent des Umsatzes anhand eines umsatzbasierten Verteilungsschlüssels den Marktstaaten (siehe Nexus) zugeordnet werden ("20-30 over 10"). - Revenue Sourcing/Herkunft des Umsatzes
Bei der konkreten Zuordnung von Umsätzen zu den berechtigten Marktstaaten, in denen die Waren oder Dienstleistungen genutzt oder verbraucht werden, sollen konkrete Regeln ("source rules") erarbeitet werden. - Bemessungsgrundlage
Ausgangsbasis ist das handelsrechtliche Ergebnis ("financial accounting") des Unternehmens, das durch eine kleinere Anzahl von Anpassungen modifiziert wird. Dabei werden Verlustvorträge berücksichtigt. - Segmentierung
Eine Segmentierung erfolgt auf Grund des offenen Anwendungsbereiches grundsätzlich nicht. - Safe Harbour-Regelungen für Marketing- und Vertriebsgewinne
Sofern Gewinne bereits nach herkömmlichen Regeln in einem Marktstaat besteuert werden, wird eine weitergehende Besteuerungszuweisung nach Amount A durch eine Safe-Harbour-Regelung für Marketing- und Vertriebsgewinne limitiert. - Beseitigung der Doppelbesteuerung
Durch Amount A entstehende Doppelbesteuerungen können entweder durch die Freistellungs- oder die Anrechnungsmethode beseitigt werden. Steuerzahlungen aus Amount A hat das Unternehmen zu tragen, dem der residual profit zugeordnet ist. - Tax Certainty/Sicherheit
Es sollen verbindliche, verzögerungsfreie Streitvermeidungs- und -beilegungsmechanismen für alle Bereiche von Amount A (Höhe des Amount A, Verrechnungspreise, handelsrechtlicher Gewinn et cetera) geschaffen werden. Für Entwicklungsländer mit nur wenigen Streitigkeiten könnte ein optionaler verbindlicher Streitbeilegungsmechanismus bei Streitigkeiten über die Höhe des Amount A geschaffen werden. - Amount B
Hinsichtlich der Marketing- und Vertriebsaktivitäten wird die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes vereinfacht. Entsprechende Arbeiten sollen bis Ende 2022 abgeschlossen werden. - Administrierung
Das gesamte Verfahren soll prozessual gestrafft werden und die Abwicklung (inklusive Erklärungs-/Abgabepflichten) über eine Einheit ("single entity") erfolgen. - Beseitigung von Digitalsteuern
Ziel ist, dass durch die neue Zuordnung von Unternehmensgewinnen (Säule 1) die bisher von einigen Staaten erhobene Steuern auf digitale Dienstleistungen und andere ähnliche Maßnahmen abgeschafft werden. - Umsetzung
Die internationale Umsetzung von Amount A soll im Rahmen eines multilateralen Instrumentes (MLI) erfolgen. Ziel ist eine Unterzeichnung des MLI durch alle beteiligten Staaten im Jahr 2022. Damit könnten die neuen Regelungen bereits 2023 in Kraft treten.
Säule 2
- GloBE (Global anti-Base Erosion Rules) bestehend aus zwei ineinandergreifenden nationalen Regeln:
1.) Durch die Income Inclusion Rule (IIR) wird einer Muttergesellschaft eine zusätzliche Steuer auf das niedrig besteuerte Einkommen einer Tochtergesellschaft auferlegt.
2.) Die Undertaxed Payment Rule (UTPR) sieht ein Betriebsausgabenabzugsverbot oder andere Maßnahmen vor, sofern das niedrig besteuerte Einkommen einer Tochtergesellschaft nicht unter einer IIR (siehe oben) besteuert wird.
Die GloBE-Regeln werden im Rahmen eines "common approach" umgesetzt. Dieses bedeutet, dass IF-Mitglieder nicht verpflichtet sind, die GloBE-Regeln zu übernehmen, jedoch im Falle einer Anwendung die vom IF vorgegebenen Musterregelungen gelten. Zudem haben sie die von anderen IF-Mitgliedern angewandten GloBE-Regeln zu akzeptieren. - STTR (Subject to Tax Rule)
Hierdurch wird es Quellenstaaten ermöglicht, bestimmte Zahlungen an verbundene Unternehmen im Ausland, die unterhalb eines Mindestsatzes besteuert werden, einer begrenzten Quellenbesteuerung zu unterwerfen. Die STTR soll unter den GloBE-Regeln anrechenbar sein.
Dabei gilt:
- Scope/Anwendungsbereich
Die GloBE-Regeln gelten für multinationale Unternehmen (MNE), die den Schwellenwert von 750 Millionen Euro (siehe BEPS-Aktionspunkt 13 – länderbezogene Berichterstattung) erreichen. Den Staaten steht es jedoch frei, die IIR auf MNEs mit Hauptsitz in ihrem Land anzuwenden, auch wenn sie den Schwellenwert nicht erreichen. Staatliche Stellen, internationale Organisationen, Non-Profit-Organisationen, Pensionsfonds oder Investmentfonds, die Ultimate Parent Entities (UPE) eines MNE-Konzerns sind, oder von solchen genutzte Holding-Vehikel, unterliegen nicht den GloBE-Regeln. Der Ausschluss von MNE in der Anfangsphase ihrer internationalen Tätigkeit von der Anwendung der globalen Mindeststeuer wird bis Oktober 2021 geprüft. - Rule design/Gestaltung
Mit der IIR erfolgt eine Aufstockung der Steuer ("top-up tax") auf Grundlage eines Top-Down-Ansatzes. Basis ist eine sogenannte Split-Ownership-Regel für Beteiligungen unter 80 Prozent. - ETR-Calculation/Berechnung der effektiven Steuerbelastung
Die Berechnung der effektiven Steuerbelastung setzt eine gemeinsame Definition der erfassten Steuern und eine gemeinsame Steuerbemessungsgrundlage voraus, die auf Basis der handelsrechtlichen Gewinnermittlung ("financial accounting income") ermittelt wird und durch weitere steuerpolitische Anpassungen ("consistent with tax policy objectives") sowie zeitliche Ausgleichsmaßnahmen modifiziert wird. - Mindestsatz
Der effektive Steuersatz für die Zwecke der IIR und UTPR wird mindestens 15 Prozent betragen. - Substance carve-outs/Substanzausnahmen
Die GloBE-Regeln sehen eine formelhaft zu berechnende Ausnahme von Einkommensbestandteilen in Höhe von mindestens 5 Prozent (nach einer Übergangszeit von fünf Jahren: mindestens 7,5 Prozent) des Buchwerts der Sachanlagen und der Lohnsumme vor. Zugleich soll eine De-minimis-Regelung eingeführt werden. - Weitere Ausschlüsse
Von den GloBE-Regeln werden Einkünfte aus der internationalen Schifffahrt (Definition des OECD-MA) ausgenommen. - Vereinfachungen
Es sollen weitere Safe-Harbour-Regelungen und/oder andere Mechanismen erarbeitet werden, um Befolgungs- und Verwaltungskosten zu vermeiden, die in keinem Verhältnis zu den politischen Zielen stehen. - GILTI-Koexistenz
Säule (Pillar) 2 wird auf einer "jurisdictional basis" angewendet. Zur Gewährleistung gleicher Wettbewerbsbedingungen wird (noch) geprüft, unter welchen Bedingungen die US-GILTI-Regelung mit den GloBE-Regeln koexistieren kann. - Subject to tax Rule (STTR)
Der Mindestsatz für die STTR wird zwischen 7,5 Prozent und 9 Prozent liegen. Eine STTR-Besteuerung erfolgt in Höhe der Differenz zwischen dem oben genannten Mindestsatz und dem tatsächlich erhobenen Steuersatz auf die Zahlung. IF-Mitglieder, die nominale Körperschaftsteuersätze unterhalb des STTR-Mindestsatzes auf Zinsen, Lizenzgebühren und eine definierte Reihe anderer Zahlungen anwenden, sollen die STTR in ihre bilateralen DBAs mit IF-Entwicklungsländern aufnehmen, wenn sie dazu aufgefordert werden. - Umsetzung
Säule (Pillar) 2 soll bereits 2023 angewendet werden, wobei Übergangsregeln einschließlich der Möglichkeit einer aufgeschobenen Umsetzung der UTPR vorgesehen werden (können).
